退休返聘人員，沒有簽訂《勞動合同》，按工資薪金代扣個稅，結果被稅務機關要求補扣補繳稅款100萬元，罰款100萬元。

一樁非常經典的行政訴訟案件：

（2019）京02行終1657號。

你讀懂了這個案件，就徹底搞明白了“退休返聘”在民法上和稅法上為什么會有這么糾結的銜接關系，以及退休返聘到底應該如何處理。

案件梗概

2017年，區稽查局對北京衛生法學會進行稅務檢查，發現法學會2011年1月-2014年8月期間向“北京市醫療糾紛人民調解委員會”（簡稱“醫調委”）的二三十個專家發放薪酬。

醫調委屬于人民調解組織，調解醫患糾紛的，找的都是行業里一幫退休的老頭老太太，即退休返聘人員。

法學會發放薪酬時，對這些退休返聘人員按照“工資薪金所得”代扣代繳個稅，不過，法學會和這些人并沒有簽署勞動合同。

稽查局由此認定，法學會按工資薪金代扣個稅錯誤，應該按勞務報酬所得代扣個稅。作出“兩書”，要求法學會補扣補繳個稅100萬元，并按照《稅收征管法》第69條處應扣未扣個稅一倍罰款100萬元。

法學會在下達行政處罰前，曾申請聽證。

但聽證失敗，只撤銷掉了一個不痛不癢的印花稅。

在《稅務行政處罰決定書》下達后，向區稅務局申請行政復議。

區稅務局復議維持原處罰決定。

法學會不服，以稽查局與稅務局為共同被告，向法院起訴。

法學會訴稱：

薪資是發給醫調委那些專家的，跟我們法學會不是一回事，我們法學會不是扣繳義務人。而且，我們有勞動合同，符合工資薪金計稅的條件（后補的，而且法庭上只呈上來一堆勞動合同的封面，法院認為不符合證據法定形式，不予采納）。

稅務機關表示：

**，醫調委不是獨立主體，也沒有辦理稅務登記、扣繳稅款登記，不能承擔代扣個稅義務；第二，法學會設立醫調委，在財務上核算相關人員的薪酬，而且按照工資薪金代扣個稅，等于自認是醫調委人員的扣繳義務人了；在此基礎上，第三，你們聘用離退休人員，沒簽訂勞動合同，不符合按工資薪金扣稅的條件，應該按勞務報酬所得代扣個稅。我們的處理處罰沒問題。

法院認為，本案爭議焦點在于：

**，法學會是否扣繳義務人；

第二，應該按工資薪金還是勞務報酬代扣個稅。

對于扣繳義務人問題，醫調委屬于依法設立的調解民間糾紛的群眾性組織，沒有組織機構代碼，沒有建立賬戶，也沒有辦理扣繳稅款登記，不具有獨立的民事主體資格，也不具有承擔代扣代繳個稅義務的資格。北京司法局、北京市衛生局作為行業主管機關，相關文件已經確認北京衛生法學會設立醫調委，醫調委工作人員工資、保險支出均使用北京衛生法學會賬戶。根據《個稅法》第八條**款（修訂后為第九條**款）：“以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。”所以，稽查局認定法學會是扣繳義務人并無不當。

對于個稅稅目問題，國稅函〔2006〕526號規定，退休返聘人員按照工資薪金計稅，要求“受雇人員與用人單位簽訂一年以上（含一年）勞動合同”。本案中受雇人員沒有簽訂勞動合同。所以，稽查局以勞務報酬所得項目征收個稅，并根據法學會提供的賬簿、工資表計算其應扣未扣個稅金額，數字計算準確，并無不當。

最后判決駁回法學會訴訟請求。

法學會上訴，二審維持原判。

看完這個案件，你首先要做的是，給單位里那些沒簽勞動合同的退休返聘人員，趕緊補簽一下。

然后，我們來談五個重要問題。

問題一，什么情況下是勞務報酬，什么情況下是工資薪金？

國稅發〔1994〕89號第十九條有明確：“工資、薪金所得是屬于非獨立個人勞務活動，即在機關、團體、學校、部隊、企事業單位及其他組織中任職、受雇而得到的報酬；勞務報酬所得則是個人獨立從事各種技藝、提供各項勞務取得的報酬。兩者的主要區別在于，前者存在雇傭與被雇傭關系，后者則不存在這種關系。”

那如何明確是否存在雇傭關系呢？

形式上主要看《勞動合同》。

沒有勞動合同的，按照勞社部發〔2005〕12號文件，滿足“主體適格”“人身依附”“業務組成”三要素，也構成事實上的勞動關系。勞動關系的核心要素是“人身依附性”。（這個文件很重要，勞動爭議案件中，法院頻繁引用。）既然構成事實上的勞動關系，稅務機關也應該認可存在雇傭關系，允許按工資薪金計稅。

但是，到了退休返聘這里，又搞出了例外。

問題二，退休返聘在民法上已經被明確是“勞務關系”了，為什么稅法上還要強求簽訂“勞動合同”呢？

我們看下和退休返聘有關的三個稅收文件：

一是國稅函〔2005〕382號文，明確退休返聘可以按工資薪金計稅；

二是國稅函〔2006〕526號文，明確退休返聘可以按工資計稅需要滿足的四個前提條件，其中包括簽訂勞動合同、繳納社保；

三是稅總2011年27號公告，刪除了繳納社保的條件。

綜上，退休返聘能否按工資薪金計稅，實務中最重要的形式判定標準就是，是否簽訂了一年以上的勞動合同。

請注意下前兩個文件發布的時間點。

2005年和2006年。

我國的《勞動合同法》是哪一年出臺的呢？

2008年。

（《勞動合同法》當年是一部難產的法律，因為設置諸多保護勞動者利益的條款，制定過程中遭遇重重阻力，有興趣的話，尤其是想深入思考“勞資關系”這個話題的話，建議你去翻看一下當時那段歷史。極其精彩。）

換言之，發布國稅函〔2005〕382號文、國稅函〔2006〕526號文的時候，還沒有《勞動合同法》，只有一部1995年《勞動法》。而《勞動法》并未明確退休返聘屬于勞動關系還是勞務關系。

實務中存在大量糾紛。

1996年，勞動部發布了《關于實行勞動合同制度若干問題的通知》，其中第十三條提到：“已享受養老保險待遇的離退休人員被再次聘用時，用人單位應與其簽訂書面協議，明確聘用期內的工作內容、報酬、醫療、勞保待遇等權利和義務。”

只說“書面協議”但也沒明確說是什么協議，到底是勞動關系還是勞務關系。

實踐中，大多是以是否已經享受養老保險待遇為準。

但也存在法院的例外判例，一片混亂。

直到2008年《勞動合同法》出臺，《勞動合同法》及《勞動合同法實施條例》明確：“勞動者開始享受養老保險待遇或達到法定退休年齡，勞動合同終止。”隨即 2010 年勞動爭議案件司法解釋（三）第七條，已享受養老保險待遇或者領取了退休金的，按勞務關系處理。

至此，蓋棺定論。哪怕你簽的是勞動合同，但是，你已經領退休金了，仍按勞務關系處理。

2020年，原來的四部勞動爭議司法解釋合并，新的勞動爭議案件司法解釋（一）第三十二條**款保留了這個規定，退休返聘按勞務關系處理。

看完以上立法演變過程，你應該能理解，在2008年《勞動合同法》出臺前，確實有單位會和退休返聘簽《勞動合同》，而且，也確實存在法院會按勞動關系來判的。所以，也才會有國稅函〔2006〕526號這樣的規定——退休返聘簽訂一年以上勞動合同的，按工資薪金計稅，否則，按勞務報酬計稅。

《勞動合同法》出臺后，明確退休返聘按勞務關系處理，可是，國稅函〔2006〕526號這個文件卻延續下來，并未廢止，只刪掉了社保條款。

所以，現在就會出現這樣的情況：

一般場景中，即便沒有簽訂書面勞動合同，但只要滿足勞動合同三要素，尤其是能夠證實“人身從屬性”的存在，就認定存在事實上的勞動關系，發放薪資可以按照工資薪金計稅；但退休返聘的情況下，哪怕是存在“人身從屬性”，員工接受單位統一管理、考核，在單位打卡，指定地點、指定時間上班，也必須得簽一份書面的形式上的勞動合同，才允許按工資薪金計稅。

因為，這是國稅函〔2006〕526號的明文規定。哪怕這個“勞動合同”根本不被法院所認可，出了爭議，到法院還是會按照勞務關系處理，只要你想按工資薪金計稅，就必須簽一個“勞動合同”。

問題三，為什么本案中稽查局一定要求按勞務報酬所得補稅。

大家知道，現在工資薪金、勞務報酬雖然預扣預繳階段各走各的，但年后要合并到一起做匯算清繳。

工資薪金不論預扣預繳還是年后匯算，稅率都是3%-45%。

勞務報酬所得因為有法定的20%勞務成本扣除，真實的個稅稅率相當于工資薪金的八折，即2.4%-36%。

同樣一筆收入，按勞務報酬算的話，稅務機關征收的個稅反而會變少。

那為什么這起案件中，稽查局能夠追繳個稅100萬呢？

因為，那是2018年個稅法修訂前。

當時，還沒有匯算清繳。

當時，勞務報酬所得的最終稅率就是現在的預扣預繳稅率，20%-40%。

我們現在按20%-40%預扣預繳，但年后匯算，有闊能是可以退稅的，因為預扣的起步稅率高達20%，而匯算的起步稅率只有3%。

2018年個稅法修訂前不同。

那會兒扣繳稅率就是最終稅率，即20%-40%。

不存在匯算退稅的說法。

所以，你就明白，為什么以前的稅收文件要特別強調，得滿足四個條件，才讓你按工資薪金計稅了。

因為，中等收入場景下，按照工資薪金計稅的話，大概率會比按照勞務報酬所得計稅少繳個稅。

本案就是典型例證。調整為勞務報酬所得以后，稅務機關成功讓單位多扣了100萬個稅，并按照征管法69條又罰了100萬元。

所以，你也就理解，為什么個稅法修訂后，稅務機關對于退休返聘個稅這個事情，就沒以前那么上心了。

因為，以前按工資薪金，個稅就少了；

現在按工資薪金，個稅反而多了。

你可能會說，噢，既然如此，那我就不擔心了，不簽《勞動合同》也行了。

耨~耨~耨~耨~耨~

**還是簽一下，你忘了企業所得稅上的風險。

問題四，勞務報酬的稅前扣除問題

財稅〔2016〕36 號文附件1第十條，《增值稅法》第六條，都有提到，員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務，不屬于增值稅應稅項目。所以，我們各個單位發工資，稅前扣除時從來不需要發票，列表扣除即可。

但是，如果不是雇傭關系，那就不是為本單位提供的服務，屬于增值稅應稅項目。所以，單位支出的勞務報酬，要想在企業所得稅前扣除，除非符合小額零星業務標準，否則都是需要增值稅發票的。

先去稅務局代開發票，在稅務局交1%的增值稅和城建稅及附加，單位再以不含稅的金額代扣代繳個稅，并以發票在企業所得稅前扣除。

這才是勞務報酬的正確處理方式。

如果退休返聘沒簽《勞動合同》，按勞務報酬所得處理了，那理論上來講，你得讓這些老頭老太太去代開發票用以稅前扣除。

那可就麻煩了。

當然，如果他們都積極主動，愿意代開發票，薪資又很高，這種情況下，其實，不簽勞動合同對他們來講更劃算。如前所述，勞務報酬所得雖然預扣預繳稅率高，但匯算以后，實際最高稅率是打八折的呀。

即便你算上那一個點的增值稅和附加稅，也還是劃算。

問題五，如果簽了勞動合同，按工資薪金計算，殘保金又當如何？

財稅〔2015〕72號第八條第三款，用人單位在職職工，是指用人單位在編人員或依法與用人單位簽訂1年以上勞動合同的人員。

剛才我們已經講了這么多，單位跟退休返聘人員簽的《勞動合同》是“依法”簽的嗎？

不是。

這里的“依法”當然應該指向的是《勞動合同法》《勞動合同法實施條例》。

“依法”就不該簽勞動合同。

可是你簽了個勞動合同。

你依的是一份稅收規范性文件罷了。

所以，退休返聘人員雖按工資薪金計稅，但不應參加殘保金的計算。如果有數據比對，推送疑點，解釋說明即可。

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